مظفر نيك‌پور

درخصوص نظارت‌های موازی دیوان محاسبات کشور و سازمان حسابرسی در «شرکت‌های دولتی» ذکر مواردی چند ضروری است:
ابتدا باید گفت، حاکم بر روابط صدرالذکر عبارتند از:
1- قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران
2- قوانین دیوان محاسبات و محاسبات عمومی کشور
3- قانون تجارت و مجموعه قوانین و مقررات شرکت‌های دولتی (اساسنامه، سازمان حسابرسی)
جهت روشن شدن هر چه بیشتر مطالب مطروحه، ناگزیر باید اندکی غور و بررسی در قوانین صدرالذکر به‌عمل آورده و سپس در مقام استنباط و تحلیل، نتیجه‌گیری نمود.
الف) قانون اساسی جمهوری اسلامی ایران در اصول«54» و «55» ضمن تأسیس یک نهاد جدید به‌نام (دیوان محاسبات کشور تحت نظر مجلس شورای اسلامی) وظیفه رسیدگی یا حسابرسی به کلیه حساب‌های وزارتخانه‌ها و مؤسسات و شرکت‌های دولتی را که به نحوی از بودجه کل کشور استفاده می‌کنند برعهده این نهاد قرار داده است.
این وظیفه در راستای نیل به دو منظور است که صراحتاً در اصل «55» یاد شده است.
1- هیچ هزینه‌ای از «اعتبارات» مصوب تجاوز نکند.
2- هر وجهی در محل خود به مصرف برسد.
3- حاصل عملکرد دو هدف فوق در قالب اسناد و مدارک و صورتحساب عملکرد منجر به تنظیم گزارش تفریغ بودجه و تقدیم به مجلس می‌گردد.
با اندکی دقت در دو اصل فوق به‌وضوح مشهود است که رسالت دیوان مذکور صرفاً در محدوده هزینه‌ها و اعتبارات و نهایتاً مصرف آن‌هاست، به‌همین دلیل به نظارت دیوان محاسبات اصطلاحاً نظارت بعد از خرج گفته می‌شود. پس این رسالت صرفاً مربوط به هزینه‌ها است( نه درآمدها و سایر منابع تأمین اعتبار) و در حوزه «هزینه» و «مصرف» شمول و دخول دارد.
از آنجا که قانون اساسی به‌عنوان قانون مادر لازم‌الاجرا بوده و صلاحیت عام دارد، پس امور هزینه‌ای که دایر باشد بر پیش‌بینی اعتبار و محل مصرف حتماً در حوزه رسیدگی و حسابرسی دیوان محاسبات بوده و شمول این امر عمومیت دارد قطع نظر از اینکه مصرف کننده اعتبار چه شخص یا شخصیتی است.
در همین جا ذکر این نکته خالی از لطف نیست که شاید مقوله «درآمدها» و سایر منابع تأمین اعتبار در حوزه تعریف اصول 54 و 55 نگنجد و لازم است یادآوری شود که شرکت‌های دولتی (به استثنای وجوهی که از دولت دریافت می‌کنند) از محل «درآمدها» و «منابع اعتباری» خود موجودیت پیدا کرده و ادامه حیات می‌دهند و اصولاً مباحثی همچون اعتبار، مصرف در شرکت‌های دولتی به صورتی که در وجوه عمومی و دولت معنی دارد معنا نداشته و این مصادیق از سرفصل‌های سود و زیانی هستند و حاصل آن‌ها به‌صورت سود یا زیان در عملکرد شرکت نمایان است و اساساً در شرکت هدف انتفاع است و سود و منافع است که شرکت را در راستای اهداف تشکیل، یا دور از اهداف تشکیل نمایان می‌سازد.
اما وزراتخانه و مؤسسه دولتی به‌منظور نیل به اهداف خاص قانونگزار (که عمدتاً اعمال حاکمیت بوده و منافع خاص نداشته و منتفع آن آحاد جامعه هستند) تشکیل شده و مصادیق اعتبار و مصرف اعتبار در اینجا قابل بررسی است و تنها هدف آن این امر است که آیا به اهداف قانونگزار رسیده‌ایم یا خیر؟
بی‌تردید این رسیدگی یا حسابرسی باید در حوزه‌ نهادی باشد که در قانون اساسی دیده شده و دیوان محاسبات ناظر بر این امور است.
لکن در شرکت دولتی عملکرد (در راستای نیل به هدف نهایی یعنی سود و انتفاع) باید به تأیید مقام عالی ناظر بر شرکت یعنی «مجمع عمومی» برسد که در واقع سیاستگذار و ناظر شرکت است و در حدود صلاحیت به این امور می‌پردازد.
در اینجا سؤال این است که آیا این تفکیک بدین معناست که حوزه صلاحیت «حسابرسی» دیوان محاسبات، وجوه وزارتخانه و مؤسسات دولتی و نهادهای عمومی غیردولتی می‌باشد؟ و حوزه صلاحیت سازمان حسابرسی باید شرکت‌های دولتی و مؤسسات مشابه شرکت دولتی (بانک‌ها-بیمه) باشد؟
اگر بتوان در عمل و با اتکا به قوانین به چنین هدفی نایل شد، امر میمون و پسندیده‌ای است و از تداخل و موازی کاری و بعضاً، تعارض جلوگیری می‌شود اما این امر علی‌رغم اینکه بعضاً در مواردی از قانون محاسبات عمومی کشور تفکیک شده لکن عملاً اجرا نمی‌شود چون قوانین دیگری از جمله مواد دیگری از قانون محاسبات عمومی، قانون دیوان محاسبات و... با توجه به اختیاراتی که احصا و تصویب کرده‌اند بحث را از دو هدف مطرح در اصل 55قانون اساسی بیرون آورده و به همه امور از جمله «درآمدها» و «سایر منابع تأمین اعتبار» نیز تسری داده‌اند و ظهور این قوانین است که به ظاهر این اختلاط و موازی کاری را باعث می‌شود و ناگزیر مورد اعتراض و شاید ادعای کارشناسان و اهل فن می‌گردد. تأکید می‌شود در حدود اصل«55» صلاحیت «رسیدگی» و «حسابرسی» دیوان محاسبات به «حساب‌ها» عام است و هیچ محدودیتی ندارد.

ب) قانون تجارت و قانون اساسنامه سازمان حسابرسی
1- قانون تجارت مصوب سال 1311بعنوان اولین و در واقع قانون مادر حاکم بر روابط کلی شرکت‌ها است که مواد عام آن شرکت‌های دولتی نیز بار است و در این قانون مواد «144» الی «156» در مبحث «بازرسی» و «بازرسان» و نقش آن‌ها در ساختار شرکت‌ها بحث نموده است.
در ماده«148»ق-تجارت: بازرس یا بازرسان علاوه بر وظایفی که در سایر مواد قانون برای آنان مقرر شده است مکلفند درباره صحت و درستی صورت دارایی و صورت حساب دوره عملکرد و حساب سود و زیان و ترازنامه‌ای که مدیران برای تسلیم به مجمع عمومی تهیه می‌کنند و هم‌چنین درباره صحت مطالب و اطلاعاتی که مدیران در اختیار مجامع عمومی گذاشته‌اند، اظهارنظر کنند تا اطمینان حاصل کنند که حقوق صاحبان سهام در حدودی که قانون و اساسنامه شرکت معین کرده به‌طور یکسان رعایت شده باشد.
در ماده «149»ق-تجارت: بازرس و بازرسان می‌توانند در هر موقع هر گونه «رسیدگی» و بازرسی لازم را انجام داده و اسناد و مدارک و اطلاعات مربوط به «شرکت» را مطالبه کرده و مورد «رسیدگی» قرار دهند.
در ماده «150»ق-تجارت: بازرس و یا بازرسان موظفند با توجه به ماده 148 این قانون گزارش جامعی راجع به وضع «شرکت» به مجمع عمومی عادی تسلیم کنند.
در ماده «152»ق-تجارت: در صورتی‌که مجمع عمومی بدون دریافت گزارش بازرسی و یا براساس گزارش اشخاصی که بر خلاف ماده«147» این قانون به‌عنوان بازرس تعیین شده‌اند، صورت دارایی و ترازنامه و حساب سود و زیان «شرکت» را مورد تصویب قرار دهد این تصویب به هیچ وجه اثر قانونی نداشته و از درجه اعتبار ساقط خواهد بود.
همانگونه که از مفهوم مواد صدرالذکر مستفاد است، اساس کار حسابرسی و رسیدگی که در قوانین بعدی همه به آن اشاره شد و به‌نوعی مبنای اصلی کار حسابرسان سازمان‌های حسابرسی است، تهیه گزارش حسابرسی و انجام وظایفی که در زمره آن‌ها رسیدگی به اسناد و مدارک و نهایتاً حساب سود و زیان و ترازنامه «شرکت» می‌باشد از منظر و به‌دلیل تهیه گزارش کار در راستای وظایف قانونی صرفاً برای اطلاع و تصمیم‌گیری مجامع عمومی است و حوزه صلاحیت کار «شرکت» است نه دولت و وجوه دولتی.
همانگونه که قبلاً گفته شد، مجمع عمومی عالی‌ترین مرجع تعیین خط مشی و سیاست‌های «شرکت» می‌باشد نه دولت و وجوه دولتی.
بدیهی است دامنه و حوزه عمل حسابرس محدود به عملیاتی است که منجر به تهیه صورتحساب سود و زیان است و نه بیشتر؛ و به زبان ساده‌تر هر کاری که «شرکت» انجام بدهد و از منظر مالی و محاسباتی اجازه و یا قدرت ورود به صورت «حساب سود و زیان» و نهایتاً «ترازنامه» شرکت نداشته باشد در حوزه عمل مجامع و به‌تبع آن در محدوده عمل «شرکت» نیست و بازرس یا حسابرس نیست.
برای رفع این ابهام در همین جا ذکر یک نکته ضروری است و آن اینکه هیأت مدیره شرکت‌های دولتی در عین حال که صاحب صلاحیت برای اداره امور شرکت دولتی هستند، به اعتبار نوع وظایف و توانمندی‌هایی که دارند بعضاً با دریافت وجوهی از محل اعتبارات تملک دارایی‌های سرمایه‌ای (عمرانی) دولت تکالیفی را برای «دولت» انجام می‌دهند و صرف‌نظر از نتیجه انجام این تکالیف و حاصل آن که عاید چه کسی می‌شود (گاهی عاید خودشان است و گاهی به ارگان یا شرکت دیگری تحویل می‌دهند) در زمان اجرای این تکالیف صاحب یک عنوان دیگر نیز می‌گردند که معمولاً در ادبیات دولت از آن به‌عنوان مجری طرح دولت یاد می‌شود.
بهترین حوزه تفکیک وظایف و تبیین روش‌ها همین مسأله است: بدین مضمون که قبلاً مدیرعامل در مقام اجرای مسؤولیت‌های «شرکت» وظایف و تکالیفی را به انجام می‌رساند که از محل منابع خود شرکت بوده و بدیهی است این وظایف و تکالیف است که در حوزه نظارت قانون تجارت و سازمان حسابرسی می‌باشد.
اما هم زمان به‌عنوان مجری طرح دولت نیز وظایف و تکالیفی دارد که ما به ازا ریالی و اعتباری آن از بودجه شرکت نیست بلکه از وجوه عمومی دولت است و در اینجا پاسخگوی ارگان نظارتی «دولت» یعنی ذی‌حساب و دیوان محاسبات است و حتی تفریغ بودجه این وجوه نیز سازوکار خود را داشته و مانده آن قابل مصرف نیست بلکه تابع قوانین و مقررات عمومی مملکت است.
اگر به این تفکیک با دقت عمل شود از بسیاری ابهامات کاسته شده و حوزه عمل شرکت و دولت کاملاً متمایز شده و به تبع آن ارگان نظارتی ذی‌ربط نیز ورود خواهد کرد.
لازم به ذکر است که در ماده «151»قانون تجارت استثنائاً وظیفه نظارت و خبررسانی و اعلام جرم نیز بر عهده حسابرس یا حسابرسان و بازرسان گذاشته شده است تا در صورت مشاهده جرم مراتب را به مراجع قضایی نیز اطلاع دهند بی‌تردید این تکلیف در حوزه عمل «شرکت» است چرا که در خصوص وجوه دولت این اجازه به دیوان محاسبات داده شده که با اطلاع از وقوع  جرم درهر مرحله مراتب را به نهاد قضایی اعلام و پیگیری نماید.
حاصل بررسی مواد فوق‌الذکر این است که؛ تکالیف مندرج در قانون مربوط به «شرکت» (با تعریف قانونی خود)، با منابع مالی واگذار شده از سوی «دولت» دو مقوله کاملاً مجزا هستند و طبیعتاً ساز و کار نظارتی خود را خواهند داشت.
2- قانون اساسنامه سازمان حسابرسی: همانگونه که قبلاً اشاره شد به موجب ماده «7» قانون اساسنامه سازمان حسابرسی (بند الف) انجام وظایف بازرس قانونی- موضوع قانون تجارت) در کلیه دستگاه‌های مشمول اصول 44 و 45قانون اساسی به این سازمان واگذار شده است.
بند(ج) ماده7 حسابرسی طرح‌های عمرانی (سرمایه‌گذاری ثابت) مورد اجرا در دستگاه‌های مشمول را نیز در زمره وظایف حسابرسی یا بازرس قانونی قرار داده است که با توجه به قید «سرمایه‌گذاری ثابت» مشخص است که این حسابرسی محدود است به طرح‌های عمرانی که از محل وجوه و منابع داخلی شرکت انجام می‌پذیرد نه وجوه واگذاری از سوی دولت این نکته در خور توجه زیاد بوده و شاید همواره مدنظر قرار بگیرد. علی‌رغم اینکه قانون مذکور دارای «34»ماده است اما آنچه که مستقیماً مرتبط به این مقاله می‌شود، ماده«7» و بند «ج» آن است.
در خصوص حوزه عمل آن در قسمت قبل نیز مشروحاً توضیح داده شده است و موضوع محدوده شرکت را در بر می‌گیرد نه دولت را.
ج) قانون محاسبات عمومی کشور
این قانون که به قانون مادر: در محاسبات و معاملات عمومی کشور معروف است و پس از جرح و تعدیل فراوان فعلاً نسخه مصوب 1366 و اصلاحات بعدی آن مورد عمل می‌باشد بیشتر در حوزه وزارتخانه‌ها و مؤسسات دولتی کاربرد دارد (علی‌رغم اینکه در حوزه شرکت‌های دولتی نیز مصوباتی دارد) در راستای موضوع مورد بحث نیاز به بررسی دارد.
ماده «یک» قانون مذکور در تعریف بودجه قائل به دو تفکیک کاملاً مجزا است: 1- بودجه عمومی شامل اعتبارات جاری عمرانی و اختصاصی، 2- بودجه شرکت‌های دولتی شامل درآمدها و سایر منابع تأمین اعتبار.
از روح این ماده انفکاک بودجه‌ای «شرکت‌های دولتی» به وضوح پیداست زیرا که آینده باید ساز و کار این دو منبع بودجه‌ای جدای از هم و براساس ماهیت آنها تعریف، حسابرسی یا رسیدگی شود.
ماده«16» قانون م.ع. سایر منابع تأمین اعتبار شرکت‌های دولتی را تعریف می‌نماید که هر گونه شبهه‌ای را از میان بردارد. این منابع عبارتند از: 1-کمک دولت، 2-وام، 3- استفاده از ذخایر شرکت، 4- کاهش سرمایه در گردش
همانگونه که مشاهده می‌شود به جز کمک دولت، که از محل بودجه عمومی است بقیه موارد هیچ ربطی به منابع بودجه عمومی کشور نداشته و در خود شرکت «ایجاد» و اعمال می‌شوند. نکته درخور توجه اینکه اعتبارات جاری و عمرانی که منابع بودجه عمومی هستند در این مقوله تعریف نشده است.
در اصلاحیه مواد «63»و «64» ق.م.ع. وجوه و اعتبارات عمرانی قطع نظر از اینکه در کجا مصرف می‌شود و یا به‌وسیله چه دستگاه اجرایی هزینه می‌شود، تا پایان تیر قابل مصرف بوده و مانده آن باید به خزانه عودت داده شود.
حال آنکه وجوه منابع داخلی شرکت‌ها (درآمدها و سایر منابع تأمین اعتبار) چنین حکمی نداشته و در شرکت دولتی با ساز و کار خود قابل مصرف است و عملکرد هزینه و درآمد در قالب حاصل صورتحساب سود و زیان به سال بعد منتقل می‌شود.
حکم ماده«72» و تبصره‌های آن به نظر گویا و چاره‌ساز است، در متن ماده «مصرف» اعتبارات جاری و عمرانی منظور در بودجه کل کشور (اعم از شرکت) تابع مقررات ق.م.ع و سایر مقررات عمومی دولت قلمداد گردیده است (وضوح صلاحیت دیوان محاسبات کشور) این موضوع در تبصره «2» همین ماده کاملاً شفاف است. قرینه دیگر بر این موضوع تبصره«5» همین ماده است که برای نهادهای عمومی صراحتاً صلاحیت سازمان حسابرسی درج شده اما در تبصره «2» صراحت قید سازمان حسابرسی نیست، می‌تواند گفت که اگر لازم بود حتماً باید قید می‌شد.
در ماده«95» ق.م.ع و بندهای آن محدوده عمل دیوان محاسبات کشور، مؤسسات دولتی و وزارتخانه‌ها است نه شرکت‌های دولتی؛ اما استثنائاً بند«ج» این ماده مصادیق «نقصان» و «تفریط» در شرکت‌های دولتی را نیز در حوزه صلاحیت دیوان محاسبات قرار داده است(ماده«73» ق.م.ع)
از تدقیق در مفاده ماده و بندهای آن همان اصل قبلی بوضوح مشهوداست که حسابرسی یا رسیدگی دیوان محاسبات به‌طور معمول ورود به شرکت‌های دولتی ننموده است الا اینکه گزارش نقصان و تفریط از سازمان حسابرسی واصل شده و به تأیید مجمع نیز رسیده باشد.
نکته در خور توجه اینکه دستورالعمل اصلاحی ماده«95» مصوب1372 (در صدر مصوبه) مؤسسات دولتی را مشمول قرار داده و شرکت‌های دولتی صرفاً در مورد اعتبارات عمرانی که از بودجه عمومی دولت باشد در محدوده دستورالعمل قرار می‌گیرند. لکن بقیه موارد (درآمد و سایر منابع همین اعتبار) کلاً در حوزه ماده90 و دستورالعمل اصلاحی مصوب آن نمی‌باشد.
ماده 104 ق.م.ع تکلیف بررسی حساب‌ها و اسناد و مدارک (به‌طور عام) و تطبیق با صورتحساب عملکرد سالانه بودجه کل کشور را جهت تنظیم گزارش تفریغ بودجه برعهده دیوان محاسبات قرار داده است.
اگر از ظاهر ماده که صرفاً به کلمات «بررسی» و «تطبیق» اشاره دارد استفاده رسیدگی و حسابرسی شود، می‌توان اینطور تفسیر نمود که در شرکت‌های دولتی بررسی و تطبیق بدون رسیدگی و حسابرسی نیز امکان‌پذیر است زیرا که عمل رسیدگی و حسابرسی قبلاً به‌وسیله حسابرس قانونی انجام پذیرفته و تنها وظیفه باقیمانده دیوان «محاسبات بررسی و تطبیق با عملکرد» می‌تواند باشد.
اگر این نگاه حاکم باشد تعارضات و اصلاحات و موازی کاری‌های بودجه به حداقل رسیده شاید کلاً مرتفع شود.
با بررسی عمیق در مفهوم و منطوق ماده این تفسیر دور از منظر کارشناسی نیست و شاید نتیجه‌مندتر نیز باشد.
در ماده«113» ق.م.ع علیرغم اینکه کلیه اموال و دارایی‌های منقول و غیرمنقول که از محل اعتبارات طرح‌های عمرانی خریداری یا ایجاد تملک می‌شود تا زمان خاتمه اجرای طرح متعلق به دولت است و تأکید بر صلاحیت دیوان محاسبات در رسیدگی یا حسابرسی را در این مقطع دارد (مشابه موارد هر مؤسسه دولتی) اما پس از تحویل به بهره‌بردار (شرکت) دیگر متعلق به دولت نبوده و متعلق به شرکت است و به قرینه این استنباط از حوزه رسیدگی و حسابرسی دیوان خارج و وارد محدوده حسابرسی حسابرس قانونی شرکت می‌شود. این تفکیک هم اینک در عمل اجرا نمی‌شود؛ بکله به بهانه اینکه دارایی‌ها به اسم شرکت خریداری شده است (بدون اینکه در ترازنامه و صورتحساب سود و زیان درج شده باشند) مورد رسیدگی و حسابرسی سازمان حسابرسی واقع می‌شود. از سویی بعد از تحویل به بهره‌بردار و ثبت در ترازنامه و صورت‌های مالی شرکت، مورد رسیدگی با حسابرسی دیوان محاسبات نیز قرار می‌گیرند و این تکرار رسیدگی است.
چنانچه مقاطع «ساخت» و «بهره‌برداری» تفکیک شده و وظایف این دو ارگان نیز در این دو حالت نهادینه شود هم کارشناسانه‌تر است هم نتیجه‌مندتر و مانع صلاحیت عام دیوان محاسبات موضوع ماده«104» (تفریغ بودجه) نیز نخواهد بود.
در خاتمه این مبحث نگرش به مفاد ماده «132» و تبصره‌های آن شاید به‌نوعی به حل کارشناسانه این دوگانگی کمک کند.
در صدر ماده «132» ق.م.ع (معمولاً محمل حسابرسی سازمان حسابرسی است) قید گردیده «مجامع عمومی» ملکفند ظرف 6ماه پس از سال مالی، ترازنامه و حساب سود و زیان (شامل عملیات جاری و عمرانی) شرکت را رسیدگی و تصویب نمایند.
تبصره یک و دو ماده، ورود حسابرس را به‌عنوان مقدمه ارجاع عملکرد به مجمع عمومی جواز داده است. با بررسی دقیق صدر ماده(بر خلاف رویه فعلی) منظور از رسیدگی مجمع عمومی به حساب ترازنامه و سود و زیان عمرانی همان طرح‌های عمرانی است که احیاناً از محل منابع داخلی شرکت و از بودجه عمرانی دولت اجرا شده و ساز و کار آن قابلیت اعمال در صورتحساب سود و زیان و ترازنامه را دارد در حالی که طرح‌های عمرانی پرداختی از محل اعتبارات عمومی دولت است و اصولاً مقوله اعتبارات قابل حسابرسی در سازمان حسابرسی نیست بلکه از مقوله حسابرسی یا رسیدگی دیوان محاسبات بوده و ساز و کار هزینه و حسابدهی آن نیز تابع قانون محاسبات عمومی کشور است نه مصوبات مجمع و هیأت مدیره شرکت.
به‌نظر می‌رسد اگر چالش کارشناسانه‌ای که هم اینک رایج است در تفسیر ماده «132» و سایر مواد اشاره شده حل شود، ساز و کار جدیدی در نحوه حسابرسی و رسیدگی به وجوه دولت و شرکت دولتی به‌صورت مجزا ایجاد خواهد شد.
و چنانچه عزم بر روان‌سازی، تسریع و رفع گلوگاه‌های اجرایی و نظارتی باشد این ماده قانون تا حدود زیادی سعی در جداسازی و تعیین وظایف دو ارگان حسابرسی و رسیدگی یعنی دیوان محاسبات و سازمان حسابرسی نموده است.
د) در اینجا نگاهی اجمالی به قانون دیوان محاسبات کشور مصوب سال‌1363 و اصلاحات بعدی آن انداخته و مواد مرتبط را در راستای رسیدگی و دامنه آن در دیوان محاسبات بررسی می‌کنیم.
1- بندهای «الف» ماده یک دائر است بر کنترل عملیات و فعالیت‌های مالی کلیه وزارتخانه‌ها، مؤسسات، و شرکت‌های دولتی و سایر دستگاه‌هایی که به‌نحوی از انحناء از بودجه کل کشور استفاده می‌کنند. (بند «الف» ماده یک)
بررسی و حسابرسی وجوه مصرف شده و درآمدهای سایر منابع تأمین اعتبار، در ارتباط با سیاست‌های مالی تعیین شده در بوجه مصرف با توجه به گزارش عملیاتی مأخوذه از دستگاه‌های مربوطه (بند «ب» ماده یک)
تهیه و تدوین گزارش تفریغ بودجه به انضمام نظرات خود و ارایه آن به مجلس شورای اسلامی (بند «ج» ماده یک اصلاحی)
2- ماده 2 قانون و تبصره ذیل آن هدف از حسابرسی یا رسیدگی را انطباق همه عملیات مالی دستگاه‌های کشور با قوانین و مقررات و ضوابط دانسته و این امر را نیز در حوزه صلاحیت دیوان قرار داده است.
3- در ادامه مواد «4» الی«7» قانون مذکور اختیارات موسعی به دیوان مذکور داده است که حدود صلاحیت آن را بسیار گسترش می‌دهد تا حدی که برقراری روش‌ها و دستورالعمل‌های مناسب مالی و کاربرد آن‌ها نیز در حوزه بررسی دیوان قرار می‌گیرد.
اما نکته قابل تأمل در ماده«6» قانون مذکور است:
ماده6: اعلام نظر درخصوص لزوم وجود مرجع کنترل کننده داخلی و یا عدم کفایت مرجع کنترل کننده موجود در دستگاه‌های مورد رسیدگی با توجه به گزارشات «حسابرسی‌ها» و «رسیدگی‌های» انجام شده جهت حفظ حقوق بیت‌المال.
این ماده به لحاظ مفاهیم مندرج دارای اهمیت بسیار زیادی است که به‌نظر می‌رسد شاید تا حدودی مغفول مانده باشد.
اولاً در قسمت اخیر ماده گزارشات به دو بخش مجزا یعنی گزارشات «حسابرسی‌ها» و «رسیدگی‌ها» تفکیک شده است که توجه به آن می‌تواند راهگشا باشد. شاید بتوان گفت که گزارشات رسیدگی‌ها همان گزارشات مالی است که فعلاً توسط حسابرسان و سرحسابرسان و گروه‌های حسابرسی کل کشور در دیوان محاسبات کشور انجام می‌شود.
از سویی گزارشات حسابرسی‌ها همان گزارشات مالی است که فعلاً از سوی سازمان حسابرسی صرفاً در راستای بررسی امور شرکت‌های دولتی تنظیم و ارایه می‌شود.
در صدر ماده وظیفه دیوان محاسبات اعلام نظر در خصوص مراجع کنترل کننده و کفایت یا عدم کفایت آن مراجع است که با توجه گزارشهای فوق انجام می‌پذیرد.
آیا نمی‌توان توافق کرد که «در خصوص شرکت‌های دولتی» صرفاً اعلام نظر به عمل آید، آن هم براساس و با توجه به گزارش سازمان حسابرسی؛ نه اینکه مجدداً حسابرسی در دیوان به‌عمل آید.
چنانچه نگاه و تفسیری بیش از این داشته باشیم (که هرگز دور از ذهن نمی‌باشد) ممکن است شائبه موازی‌کاری و حتی ورود و دخول به صلاحیت‌های یکدیگر مطرح گردد. حال آنکه اگر این تفکیک نهادینه گردد، سرعت بررسی مالی، دقت در اجرای وظایف حسابرسی و بها دادن به تخصص‌های متفاوتی که در این دو ارگان می‌باشد. می‌تواند از نتایج ارزشمند این جداسازی باشد.
از سویی نیز باید توافق شودکه هم به لحاظ عدم‌تخصص لازم و هم صلاحیت اقوی دیوان در «وجوه دولتی»، طرح‌های عمرانی دولت که در شرکت‌های دولتی اجرا می‌شود به‌هیچ عنوان مورد بررسی با حسابرسی سازمان حسابرسی واقع نگردد و کار در حوزه تخصص دیوان محاسبات قرار گیرد.
اینک بسته به سیاستگذاری‌های حاکم در نظام باید جهت جلوگیری از نظارت‌های موازی و رفع چالش‌های پیش‌رو هرچه سریعتر با گرد هم آوردن نظرات رییس سازمان حسابرسی رییس دیوان محاسبات و معاون حقوقی ریاست جمهوری و حداقل دو تن از خبرنگاران امر حسابرسی و حسابداری یکبار و برای همیشه ساز و کار مناسب این امر را که مطلقاً دور از ذهن نیست و بسیار آسان فراهم می‌آید (با حفظ رسالت‌های هر کدام از این دو نهاد مهم) فراهم آورد.
در اجرای این منظور به‌نظر می‌رسد با صدور یک مصوبه شاید نهایتاً با اخذ یک تفسیریه از مجلس محترم شورای اسلامی بتوان دستور جامعی برای تعیین خطوط و مرزهای حسابرسی این دو نهاد تأثیرگذارتر ترسیم نموده و از تبعات منفی و چالش برانگیز جلوگیری نمود
در خاتمه به چند نکته از عوارض این تداخل در عدم‌شفاف‌سازی اشاره می‌شود:
1- استحضار دارند که بعضاً دستگاه‌های دولتی و یا شرکت‌های دولتی که دو ارگان کاملاً مجزا و مستقل هستند در محاکم قضایی مورد احکام حقوقی واقع شده و واحدهای اجرا با اعلام ذی‌نفع مبادرت به برداشت یا توقیف وجوه از حساب‌های معرفی شده و یا توقیف اموال معرفی شده می‌نمایند. یکی از بزرگترین چالش‌های این عدم تفکیک همین برداشت‌ها است. شخصی علیه «شرکت» شکایت کرده، منجر به محکومیت «شرکت» شده در اجرای حکم چون وجوه دولت نیز به‌عنوان مجری طرح در اختیار شرکت بوده اشتباهاً مورد توقیف یا برداشت واقع گردیده از این رهگذر به اجرای طرح‌های عمرانی دولت ضربه‌های جبران ناپذیر وارد گردیده است. بدیهی است عکس این حالت را نیز می‌توان تصور کرد
2- از آنجا که ایجاد سرفصل‌های حسابداری دولتی و نحوه اجرای آن در راستای ماده«128» قانون محاسبات عمومی کشور برعهده وزارت امور اقتصادی و دارای بوده و پس از تأیید دیوان محاسبات قابل اجرا است.
از سویی سازمان حسابرسی نیز در اجرای وظایف قانونی موضوع بند«11» از ماده «6» قانون اساسنامه سازمان حسابرسی، وظیفه مشابه آن را در شرکت‌های دولتی تحت پوشش خود دارد، گاهاً در اعمال این سرفصل‌ها و روش‌ها (صرفاً در مبحث اعتبارات طرح‌های عمرانی «دولتی» تحت پوشش خود دارد، گاهاً در اعمال این سرفصل‌ها و روش‌ها (صرفاً در مبحث اعتبارات طرح‌های عمرانی دولت) اختلاف نظرهای جدی بروز می‌کند. چون این رسال به‌نوعی به بند «ج» ماده «7» قانون اساسنامه سازمان حسابرسی که در آنجا «حسابرسی طرح‌های عمرانی» مورد اجرا در دستگاه‌های مرتبط (که همگی از مصادیق غیر از وزارتخانه و مؤسسه دولتی هستند) و در واقع شرکت می‌باشد مرتبط می‌گردد.
امیدکه با اتخاذ راهکارهای اجرایی و تمهیدات مدیریتی بتوان به این معضل پایان بخشیده و موجبات روانی سهولت و شفاف‌سازی وظایف ارگان‌های نظارتی را فراهم نمود.
هم‌چنین امیدوارم درج این مقاله اصحاب قلم و ارباب دخل و خرج را بر آن دارد تا اشکالات و برداشت‌های سهو را اصلاح فرموده و در این زمینه ارایه طریق فرمایند.